La questione del contraddittorio preventivo e dell’impatto sul diritto interno delle garanzie offerte dalla Carta di Nizza non è del tutto chiara. Dieci anni quasi di giurisprudenza in senso di estrema coerenza sono stati infatti vanificati dalle Sezioni Unite del dicembre 2015 e dalle elaborazioni successive di quei principi.

Capita allora di leggere pronunce come l’Ordinanza n. 3090 della Sezione Tributaria del 9 febbraio 2021 (Pres. Sorrentino, Rel. Venegoni) nella quale forse non si fa un corretto uso delle profonde e numerose elaborazioni in tema di garanzie endprocedimentali, pur rifacendosi a precedenti recenti, ma reiterando gli errori in essi contenuti, se possiamo permetterci.

La Corte affronta tra le altre la questione se il vizio dedotto nell’originario motivo di ricorso del contribuente (difetto di motivazione dell’avviso per mancato recepimento di osservazioni fatte in una memoria difensiva) sia decisivo rispetto alla regolarità del successivo atto di accertamento. Nella specie, non è in contestazione il rispetto del termine di cui all’art. 12 comma 7, legge 212 del 2000, ma la mancata risposta alle osservazioni del contribuente al processo verbale di constatazione.

Per i Giudici di Legittimità la giurisprudenza della Corte “è stabilizzata nel senso di affermare che il contraddittorio è salvaguardato se l’ufficio ha preso in considerazione ed esaminato le osservazioni del contribuente, non se ha dato risposta a ciascuna di esse nell’avviso di accertamento”.

La Corte esprimendosi in termini più chiari identifica due situazioni di riferimento:

• se l’ufficio non ha neppure esaminato i rilievi, l’avviso è nullo (sez. VI-5 n. 17210/18);
• se li ha esaminati ma non ha inserito nell’avviso le risposte ad essi, l’avviso è valido.

La Corte, con riferimento alla specifica questione, osserva “Nel presente caso, non solo non vi è la prova che l’ufficio non abbia valutato la memoria del contribuente, ma anzi vi è la prova che ciò ha fatto. Lo stesso contribuente afferma, infatti, a pag 18-19 del ricorso in cassazione che l’ufficio nell’avviso ha dato atto di avere “preso atto della memoria presentata dalla parte il 26 maggio 2006”. Il fatto che ad essa non abbia risposto in avviso di accertamento, non è quindi causa di nullità. Il motivo, pertanto, è da rigettarsi perché, in ultima analisi, anche la denunciata omissione non è decisiva”.

Ora, secondo i dizionari più noti, la “presa d’atto” equivale a una constatazione di un evento. Non c’è in questa considerazione alcuna valutazione nè alcuna elaborazione di ciò che viene consegnato.

La sentenza “Sopropè” al punto (50) della sentenza precisava al riguardo cosa si debba intendere come “diritto di essere ascoltato”. Per la Corte “il rispetto dei diritti della difesa implica, perché possa ritenersi che il beneficiario di tali diritti sia stato messo in condizione di manifestare utilmente il proprio punto di vista, che l’amministrazione esamini, con tutta l’attenzione necessaria, le osservazioni della persona o dell’impresa coinvolta”.

L’Ufficio del Massimario della Corte di Cassazione nel luglio del 2009, con la Relazione n. 34 osservò che nel contraddittorio “qualora il contribuente, ottemperando all’invito, provveda a trasmettere all’Ufficio le proprie deduzioni, la motivazione dell’eventuale avviso di accertamento deve contenere un’adeguata replica tale da superare le deduzioni della parte. In mancanza, l’atto impositivo dovrà essere considerato nullo per difetto di motivazione”

Quando oggi i Giudici della Suprema Corte liquidano una eccezione del contribuente proprio fondata sul difetto di motivazione dell’atto forse dovrebbero spiegarci come questo importantissimo precedente sia stato bypassato.

Le Sezioni Unite del 18 dicembre 2009 sugli accertamenti parametrici osservarono che “in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente (che può tuttavia, restare inerte assumendo le conseguenze, sul piano della valutazione, di questo suo atteggiamento), esito che, essendo alla fine di un percorso di adeguamento della elaborazione statistica degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, deve far parte (e condiziona la congruità) della motivazione dell’accertamento”.

Questi ed altri precedenti dimostrano che la “presa d’atto” dell’avvenuta presentazione delle difese non è una considerazione adeguata delle ragioni del contribuente. La presa d’atto è una attestazione di ricevimento. E’ una constatazione di avvenuta presentazione. Non c’entra nulla con la manifestazione “utile ed efficace” (per ripetere le parole della sentenza “Kamino”) del proprio punto di vista. Anche la considerazione che la mancata motivazione non determina nullità dell’atto di accertamento fuori dalle ipotesi di Legge che prevedano la nullità (conformemente a ciò che hanno affermato le Sezioni Unite nel dicembre del 2015) non è centrata. Le norme che prevedono la nullità esistono e sono l’articolo 7 dello Statuto del contribuente (L. 212/2000), l’articolo 3 della Legge 241/90 da esso richiamato e le norme specifiche sulla motivazione contenute nelle disposizioni sull’accertamento delle singole imposte.